Дайджест № 284

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 284
отмечаем интересные дела:

Суд признал правомерным применение налоговым органом метода сопоставимой рентабельности при оценке расходов налогоплательщика на приобретение управленческих услуг

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу об умышленном создании налогоплательщиком налоговой схемы с взаимозависимым лицом (ИП), направленной на формальное завышение управленческих расходов. Не оспаривая факт оказания налогоплательщику управленческих услуг, он, используя показатель рентабельности затрат, определяемый в соответствии с пунктом 1 статьи 105.8 НК РФ, установил, что рентабельность затрат ИП (исполнителя), влияющая на налогообложение налогоплательщика, значительно завышена.

Налогоплательщик ссылался на необоснованное применение метода сопоставимой рентабельности затрат по сделке оказания управленческих услуг, указывает на нарушение налоговым органом требований п.п. 2, 4 ст. 105.12 НК РФ, поскольку исполнитель услуг применяет специальный режим налогообложения – УСН, «доходы», то есть не фиксирует затраты. Организации, указанные налоговым органом как аналоги и находящиеся на общем режиме налогообложения, а также на УСН с объектом «доходы - расходы», не могли рассматриваться как сопоставимые, поскольку особенности их бухгалтерского учета напротив предполагали строгую фиксацию всех расходов, что заведомо существенно снижает показатели их рентабельности относительно ИП.

Тем не менее, суды признали правомерным применение налоговым органом метода сопоставимой рентабельности, отметив следующее.

Налогоплательщиком не предоставлено сведений об объемах фактически оказанных исполнителем услуг, выявить идентичные (однородные) услуги не представляется возможным, а использование в качестве сопоставляемой сделки, совершенной ИП с лицами, не являющимися взаимозависимыми с ним, также не представляется возможным, поскольку в проверяемом периоде ИП оказывал услуги только взаимозависимым лицам.

Налоговым органом проанализирована деятельность 10 организаций и ИП, оказывающих на территории региона услуги, аналогичные управленческим услугам исполнителя, и установлена рентабельность аналогичной деятельности в соответствии со ст. 105.8 НК РФ.

Налоговым органом установлено, что рентабельность затрат исполнителя превышает максимальные значения интервала рентабельности, определенного в порядке ст. 105.8 НК РФ, а потому для целей налогообложения принята цена, примененная в анализируемой сделке, определяемая исходя из фактической себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) и рентабельности затрат, которая соответствует максимальному значению интервала рентабельности, за 2019 год — 233,44 %, то есть цены в анализируемой сделке налогоплательщика с данным лицом не соответствуют рыночным ценам.

При этом суд апелляционной инстанции в данном деле отметил, что, вопреки позиции налогоплательщика, нормы НК РФ не содержат запрета на применение метода сопоставимой рентабельности в зависимости от вида режима налогообложения лица.

(постановление АС Уральского округа от 24.01.2024 по делу № А76-39275/2022 ООО "Ашинские металлоконструкции")

Суд признал неправомерным принятие к вычету сумм НДС по услугам питания, предоставленным работникам третьих лиц

Налогоплательщик осуществлял работы по геологическому изучению и разведке полезных ископаемых, используя вахтовый метод организации работ и размещая в вахтовом поселке представителей сторонних организаций (контрагентов).

В качестве заказчика он заключил договор с исполнителем на оказание услуг по организации питания в своей столовой как на сотрудников заказчика, так и сотрудников сторонних организаций.

При этом по данным услугам он принимал НДС к вычету. В обоснование размера НДС, заявленного к вычету, им представлены счета-фактуры с выделенной суммой НДС, а также электронные распечатки суточных отчетов от исполнителя с указанием количества работников, получивших питание в столовой.

Налоговый орган признал принятие НДС к вычету в полном объеме неправомерным, поскольку: 1) налогоплательщик не вел персонифицированный учет затрат по питанию своего персонала и работников подрядчиков, что не позволило определить налоговую базу для исчисления НДС при оказании услуг питания; 2) услуги предоставления питания своим сотрудникам оказывались налогоплательщиком на безвозмездной основе; 3) налогоплательщик не являлся потребителем услуги предоставления питания, поскольку конечным потребителем услуги по питанию являлись его работники и работники подрядных организаций, в связи с чем объекта обложения НДС в такой ситуации не возникло; 4) налогоплательщик не является работодателем по отношению к работникам подрядных организаций, предоставление питания работникам подрядных организаций не обусловлено конкретными условиями технологического процесса, с производственной деятельностью налогоплательщика не связано, не относится к мерам по обеспечению нормальных условий труда, предусмотренных ст. 163 Трудового кодекса РФ.

Суд рассмотрел спор в пользу налогового органа, отметив, в частности, следующее.

Для подтверждения права на применение налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен представить на проверку в налоговый орган не только счета-фактуры, товарные накладные и акты выполненных работ, но и иные первичные учетные документы, совокупность которых подтверждает не только факт приобретения товара (работ, услуг), но и их использование в деятельности, облагаемой НДС.

При совместном предоставлении услуг питания как своим работникам, так и работникам сторонних организаций (охранных, подрядных), при отсутствии персонифицированного учета, подтвердить стоимость услуг питания по каждому получателю данной услуги не представляется возможным.

(постановление АС Дальневосточного округа от 06.02.2024 по делу № А73-907/2023 ООО "Удинск Золото")

Суд признал недоказанной квалификацию выплаченных налогоплательщику денежных средств, как суммы, причитающейся участнику ООО при выходе из него

В августе 2018 г. налогоплательщик перечислил своему участнику денежные средства с указанием в качестве назначения платежа «выплата дивидендов». В дальнейшем он пытался в судебном порядке возвратить эти денежные средства как неосновательно выплаченные, но в итоге в 2022 г. между налогоплательщиком и участником было заключено мировое соглашение, по которому спорные денежные средства квалифицировалась как сумма, причитающаяся участнику в связи с выходом из состава участников налогоплательщика.

Между тем, поскольку при квалификации в 2018 году спорной суммы как дивидендов с нее был удержан и перечислен в бюджет НДФЛ, а после переквалификации ее в сумму, причитающуюся участнику в связи с выходом из состава участников (не облагаемую НДФЛ), налогоплательщик посчитал, что сумма НДФЛ была уплачена излишне (неосновательно), он обратился в налоговый орган с требованием о ее возврате.

Налоговый орган отказал в возврате НДФЛ по мотиву отсутствия переплаты, что и стало причиной спора.

Суды первой и апелляционной инстанций рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, придя к выводу о том, что оснований считать, что выплаченная сумма является дивидендами, не имеется и в рассматриваемом случае у налогоплательщика (как налогового агента) отсутствовала обязанность перечислять НДФЛ с доходов, выплаченных участнику по платежному поручению в 2018 году, и, следовательно, налоговым органом необоснованно отказано в возврате излишне уплаченного налога.

Суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и направил дело на новое рассмотрение, обратив внимание на следующие обстоятельства.

При подаче налогоплательщиком уточненного расчета по НДФЛ, в котором не отражена сумма спорного полученного дохода, подтверждающих документов о том, каким способом и когда было изменение уставного капитала, подтверждение отражения в бухгалтерском учете (бухгалтерские регистры) выплаты доли уставного капитала; платежное поручение о перечислении суммы за стоимость доли участнику налогоплательщиком представлено не было.

Данные бухгалтерской отчетности налогоплательщика как за 2018 год, так и на момент подачи заявления о возврате налога, судами не исследованы, в связи с чем вывод судов о выплате в 2018 году налогоплательщиком своему участнику стоимости доли в уставном капитале не соответствует установленным по делу фактическим обстоятельствам.

На момент принятия налоговым органом в 2021 году решения об отказе в возврате НДФЛ еще не был установлен факт, что спорная сумма не является дивидендами. Он был установлен только в рамках вышеназванного мирового соглашения в 2022 году.

Таким образом, вывод судов об отсутствии у налогового органа правовых оснований для отказа в возврате излишне уплаченного НДФЛ не соответствует фактическим обстоятельствам дела и нормам материального права.


(постановление АС Центрального округа от 17.01.2024 по делу № А14-23586/2022 ООО "Бизнес-Инжиниринг")


Суд признал неправомерным применение ст. 214.1 НК РФ к доходам от инвестиционного страхования

Между налогоплательщиком (застрахованное лицо) и контрагентом был заключен договор инвестиционного страхования жизни, в подтверждение которого создан электронный полис.

Из содержания полиса следует, что приложением к нему является сегрегированный портфель, состоящий из активов (ценных бумаг, акций и прочее), предоставленных на выбор участнику для присоединения. Активы не передаются в собственность застрахованного лица. Для учета стоимости активов, доходов от активов, доходов от их реализации, расходов, связанных реализаций, комиссий и сборов застрахованному лицу открывается Инвестиционный счет, на котором отражаются все указанные операции и определяется текущее сальдо.

По мнению налогового органа, указанные правоотношения следует рассматривать в рамках приобретения и реализации ценных бумаг налогоплательщиком, получением им дохода от указанной деятельности, в связи с чем налоговую базу по НДФЛ следует определять в соответствии с положениями ст. 214.1 НК РФ.

По мнению налогоплательщика, спорные правоотношения сложились в рамках договоров добровольного страхования, поэтому определять налоговую базу по НДФЛ подлежит на основании положений ст. 213 НК РФ.

Суд рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, отметив следующее.

Застрахованное лицо - владелец полиса не является собственником активов (ценных бумаг, облигаций и акций и прочее), входящих в сегрегированный портфель, присоединенный к полису, и не осуществляет каких- либо распорядительных действий в отношении активов, которые условно закреплены за полисом исключительно с целью определения прибыли по инвестиционному счету застрахованного лица, при этом последнее имеет право на получение выкупной стоимости полиса (полной или частичной) наличными (путем безналичного перечисления) в зависимости от сальдо инвестиционного счета и условий полиса.

С учетом изложенного, вывод налогового органа о необходимости применения положений ст. 214.1 НК РФ, а не ст. 213 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от контрагента не соответствует гражданскому и налоговому законодательству.

(постановление 18 ААС от 02.02.2024 по делу № А76-9939/2023 ИП Карасева)

Суд признал, что возобновление предпринимательской деятельности после вынужденного (в силу закона) ее прекращения, не препятствует применению льготной ставки для вновь зарегистрированных ИП

Региональным налоговым законом была предусмотрена льготная налоговая ставка для ИП, применяющих УСН и впервые зарегистрированных после вступления в силу данной нормы закона. Данная норма вступила в силу с 01.01.2016.

Налогоплательщик в период с 05.03.2003 по 12.11.2018 осуществлял предпринимательскую деятельность в качестве ИП. 12.11.2018 в связи с занятием муниципальной должности он прекратил деятельность индивидуального предпринимателя. С 15.04.2021 года он был повторно зарегистрирован в качестве ИП и применял УСН.

В налоговой декларации за 2021 ИП налогоплательщик исчислил налог с применением льготной ставки. Налоговый орган признал применение этой ставки неправомерным, поскольку налогоплательщик уже имел статус ИП в период действия нормы, установившей льготную ставку.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа. Суд апелляционной инстанции, напротив, рассмотрел спор в пользу налогоплательщика исходя из того, что прекращение регистрации в качестве ИП у налогоплательщика было вынужденным, поскольку в силу закона статус ИП был несовместим со статусом муниципального служащего.

Суд подчеркнул, что статус ИП налогоплательщик прекращал, в связи с поступлением на муниципальную службу, а не с целью в обход закона получить какие-либо льготы по уплате налогов. Регистрация прекращения им статуса ИП не может рассматриваться как злоупотребление правом. Ему не было известно уволится ли он с муниципальной службы; будет ли действовать региональный налоговый закон в редакции, дающей право на применение ставки в 1%. При этом прошло около двух с половиной лет между прекращением предпринимательской деятельности 12.11.2018 и ее возобновлением 15.04.2021.

Иное толкование норм закона, примененное налоговым органом, ставит в неравное (худшее) положение субъекта предпринимательской деятельности, обладавшего статусом ИП до начала действия закона субъекта РФ, установившего налоговую ставку 0%, и не воспользовавшегося льготой, прекратившего деятельность после вступления в законную силу закона, и впервые возобновившего предпринимательскую деятельность после начала действия закона, по сравнению с теми, кто прекратил деятельность до начала действия закона и возобновил после начала действия закона.

(постановление АС Поволжского округа от 08.02.2024 по делу № А72-5400/2023 ИП Архипов)


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Дело представляет собой достаточно интересный и несколько неожиданный пример применения налоговой нормы о льготной ставке для вновь зарегистрированных ИП сквозь призму такой категории как «злоупотребление правом» и выяснение причин временного прекращения у ИП соответствующего статуса. Казалось бы, эти моменты не охватываются налоговой нормой, поэтому не имеют юридического значения, и исход дела полностью предопределен формальным подходом к ее применению, что и произошло при рассмотрении дела в первой инстанции. Тем не менее, вышестоящие суды показали, что имеется и иной подход к рассмотрению данного спора, в т.ч. с учетом некоторых субъективных моментов и с использованием общеправовых принципов и оценочных категорий («обход закона», «злоупотребление правом», «неравное положение»).

Суд признал, что нахождение нежилого торгового помещения в МКД само по себе не препятствует применению в отношении него налоговой льготы

Налогоплательщику принадлежало нежилое торговое помещение, расположенное в многоквартирном доме (МКД) и включенное в Перечень объектов, налоговая база по которым, исчисляется исходя из их кадастровой стоимости (кадастровый перечень).

Налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о предоставлении по данному помещению налоговой льготы, но ему было отказано. Налоговый орган исходил из того, что спорное помещение является составной частью жилого дома со своим кадастровым номером, в связи с чем данный торговый объект не может рассматриваться как торговый центр (отдельно стоящее здание), в отношении которого предусматривается возможность применения налоговой льготы. При этом само здание (МКД), в котором расположено спорное помещение, не включено в кадастровый перечень.

Суды не согласились с позицией налогового органа и рассмотрели спор в пользу налогоплательщика исходя из следующего.

По результатам проверки фактического использования установлено, что более 20 % от общей площади спорного помещения используется для ведения торговой деятельности.

Региональным законом предусмотрено, что нежилые помещения, расположенные в многоквартирных домах, в перечень вносятся как самостоятельный объект, и спорное помещение внесено в такой перечень.

Национальный стандарт РФ ГОСТ Р 51303-2013 «Торговля. Термины и определения» (утв. Приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 28.08.2013г. №582-ст) определяет торговый комплекс как совокупность торговых предприятий, реализующих товары и оказывающих услуги, расположенные на определенной территории и централизующие функции хозяйственного обслуживания торговой деятельности. Под функциями хозяйственного обслуживания подразумевают инженерное обеспечение (электроосвещение, тепло- и водоснабжение, канализацию, средства связи, ремонт зданий, сооружений и оборудования, уборку мусора, охрану торговых объектов, организацию питания служащих и т.п.).

И в данном случае налогоплательщиком заключены прямые договоры с ресурсоснабжающими и обслуживающими организациями, так как внутридомовые инженерные системы электро, тепло, водоснабжения, водоотведения - самостоятельные, независимые и не связанные с соответствующими системами МКД. Системы пожарной безопасности и охранной сигнализации также никак не связаны с МКД, контур систем замкнут исключительно по периметру помещений. Все инженерное обеспечение осуществляется централизовано налогоплательщиком.

(постановление 18 ААС от 07.02.2024 по делу № А07-21968/2023 ООО "Доминат")