Дайджест № 361

Уважаемые коллеги, добрый день!

В дайджесте № 361
отмечаем интересные дела:

Любые доходы от международных перевозок подлежат безусловному обложению у источника выплаты в Российской Федерации

Между налогоплательщиком (фрахтователь) и иностранными (турецкими) компаниями были заключены договоры фрахтования морского судна для международной перевозки и договор перевозки. По этим договорам осуществлялась морская перевозка груза турецкими компаниями из российских портов до турецких портов.

За оказанные услуги налогоплательщик выплатил компаниям доход, при этом налог с этих доходов им не исчислялся, не удерживался и не перечислялся со ссылкой на п. 2 ст. 309 НК РФ. Это привело к спору с налоговым органом, исходившим из того, что доходы от международной морской перевозки подлежат безусловному налогообложению, поскольку указаны в подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ.

По мнению же налогоплательщика, все доходы, которые указаны в ч. 1 ст. 309 НК РФ, должны отвечать обязательному условию: они не должны быть связаны с предпринимательской деятельностью контрагента в РФ, а поскольку доходы от международной морской перевозки являются доходами от предпринимательской деятельности, то они подпадают не под часть 1, а под часть 2 ст. 309 НК РФ; доход от международной перевозки, поименованный в подп. 8 п. 1 ст. 309 НК РФ, включает только пассивные выплаты (демередж, плата за задержку судна и аналогичные выплаты) и не включает активные выплаты (доход за саму международную перевозку), следовательно, спорные выплаты не подлежали налогообложению в Российской Федерации.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа, отметив при этом следующее.

Одновременно с закреплением правил, касающихся степени присутствия иностранной организации в России (статьи 306-308 и п. 2 ст. 309 НК РФ), законодатель предусмотрел виды доходов, которые прямо указаны как безусловно налогооблагаемые и не связанные с предпринимательской деятельностью в РФ (отсутствие их связи с предпринимательской деятельностью, соответственно, означает, что оценка физического присутствия иностранной организации в России не требуется вообще).

Доходы, прямо указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ (в данном случае, доходы от международных перевозок), всегда облагаются налогом у источника выплаты. В этом случае оценка наличия предпринимательской деятельности для определения налоговой обязанности не требуется, поскольку законодателем указано, что данные виды доходов не связаны с предпринимательской деятельностью.

Из ст. 7 СИДН также следует, что прибыль от предпринимательской деятельности облагается в государстве получателя дохода (в Турецкой Республике), если деятельность иностранной организации на территории РФ не приводит к образованию постоянного представительства (данная норма аналогична п. 2 ст. 309 НК РФ), при этом отдельные виды доходов (статьи 8 «Прибыль от морских, воздушных и наземных перевозок», 10 «Дивиденды», 11 «Проценты», 12 «Доходы от авторских прав и лицензий» и др.) облагаются по общему правилу в стране источника дохода (в РФ) (данные нормы аналогичны п. 1 ст. 309 НК РФ).

При этом норма статьи 7 Соглашения - общая, а нормы по отдельным видам доходов - специальные, которые имеют приоритет над общей нормой.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 31.03.2026 по делу № А45-3659/2025 ООО "Агро-Логистика")

Получение налогоплательщиком перерасчета размера налогового обязательства после принятия решения по его жалобе не является началом исчисления 3-месячного срока для реализации права на судебную защиту

По итогам выездной проверки налоговый орган (ИФНС) принял решение от 15.01.2024 о доначислении налогоплательщику НДС. Решением вышестоящего налогового органа (УФНС) от 17.07.2024 решение ИФНС отменено в части доначисления НДС без учета наличия у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС (в связи с признанием права на вычет НДС в части, приходящейся на площади реализованных третьему лицу нежилых помещений). Это решение УФНС направлено в адрес налогоплательщика по ТКС и получено им 21.07.2024.

В дальнейшем (23.07.2024) ИФНС направила налогоплательщику уточняющий расчет, в котором определялся размер вышеназванного вычета НДС. Это письмо ИФНС с расчетом было получено налогоплательщиком 29.08.2024.

Затем (06.11.2024) налогоплательщик обратился в суд с обжалованием решения ИФНС исходя из того, что 3-месячный срок на обжалование, исчисляемый, по его мнению, с момента получения вышеназванного письма ИФНС, им не пропущен. Из содержания решения УФНС от 17.07.2024 было невозможно определить факт нарушения прав и свобод, поскольку в данном решении лишь было указано о том, что жалоба удовлетворена, но не сказано, в каком объеме. Лишь 29.08.2024, получив письмо ИФНС от 23.07.2024, в котором сообщалось о предоставлении налогового вычета по НДС в сумме 4 644 569 руб., налогоплательщику стало известно о нарушении его прав и законных интересов, и именно с этого момента следует исчислять срок для обращения за судебной защитой.

Суд не согласился с позицией налогоплательщика и признал, что он пропустил 3-месячный срок на судебное обжалование решения налогового органа (ч. 4 ст. 198 АПК РФ). О нарушении своих прав налогоплательщику стало известно с момента утверждения оспариваемого решения ИФНС, в неотмененной решением УФНС от 17.07.2024 части, т.е. он с 21.07.2024 обладал информацией о принятом УФНС решении. В нем уже было указано, что размер вычетов НДС, приходящихся на долю инвестора (дольщика), подлежит определению пропорционально площадям, переданным им во владение, при этом указана общая площадь объекта 38 072,9 кв.м. и площадь шести нежилых объектов, переданных третьему лицу - 2 160,9 кв.м.

Письмо ИФНС от 23.07.2024, отражающее расчет подлежащих уменьшению сумм НДС, которое получено налогоплательщиком 29.08.2024, не является вновь вынесенным в отношении заявителя решением, не устанавливает иные нарушения законодательства о налогах и сборах, не возлагает дополнительных обязанностей; оно информирует о перерасчете налоговых обязательств налогоплательщика на основании уже полученного им решения УФНС от 17.07.2024.

(постановление 17 ААС от 06.04.2026 по делу № А50-26562/2024 ООО "Торговый дом Пушкарский")

Погашение просроченной налоговой задолженности за счет ЕНП не свидетельствует о ее добровольной уплате налогоплательщиком и не препятствует признанию ее безнадежной к взысканию

У налогоплательщика в 2017-2019 гг. сформировалась налоговая задолженность, которая в 2023 году была включена налоговым органом в сальдо ЕНС несмотря на то, что срок ее взыскания к этому времени истек. Затем в период с 28.06.2023 по 10.02.2025 на ЕНС организации поступили денежные средства в качестве единого налогового платежа (ЕНП), часть из которых была зачтена налоговым органом с учетом последовательности, предусмотренной п. 8 ст. 45 НК РФ, в уплату более ранних задолженностей (т.е. за 2017-2019 гг.).

Налогоплательщик счел такой зачет неправомерным и обратился в суд с требованием признать эту зачтенную задолженность безнадежной к взысканию.

Суд первой инстанции рассмотрел спор в пользу налогоплательщика исходя из того, что в отношении указанной задолженности возможность принудительного взыскания налоговым органом действительно утрачена.

Апелляционный суд, напротив, пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для признания безнадежной к взысканию задолженности. Он исходил из того, что после зачета налоговым органом этой задолженности она отсутствует на ЕНС. Кроме того, суд сослался на разъяснения, содержащиеся в п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которым утрата возможности принудительного взыскания суммы налога сама по себе не является основанием для прекращения обязанности налогоплательщика по ее уплате, суммы задолженности по налогу, пеням, штрафу, самостоятельно перечисленные налогоплательщиком в бюджет до момента их списания в порядке, определенном в соответствии с пунктом 5 статьи 59 НК РФ, не являются излишне уплаченными в смысле названного Кодекса и поэтому не подлежат возврату по правилам статьи 78 НК РФ.

Суд кассационной инстанции не согласился с позицией апелляционного суда и вновь рассмотрел спор в пользу налогоплательщика.

Он отметил, что в силу прямого указания пункта 1 части 2 статьи 4 Федерального Закона от 14.07.2022 № 263-ФЗ спорная задолженность, по которой по состоянию на 31.12.2022 истек срок взыскания, не подлежала включению в начальное сальдо ЕНС. В рассматриваемом случае спорная задолженность была неправомерно учтена налоговым органом в совокупной обязанности при формировании сальдо ЕНС организации по состоянию на 01.01.2023, что повлекло среди прочего последующий зачет налоговым органом поступивших от налогоплательщика в период с 28.06.2023 по 10.02.2025 денежных средств в качестве ЕНП для уплаты текущих платежей в счет погашения задолженности с истекшим сроком взыскания по правилам ст. 45 НК РФ.

Вопреки позиции апелляционного суда и налогового органа, такое погашение просроченной задолженности за счет ЕНП не свидетельствует о ее добровольной уплате налогоплательщиком и не является препятствием к удовлетворению его требования о признании данной задолженности безнадежной к взысканию.

(постановление АС Западно-Сибирского округа от 10.04.2026 по делу № А70-20694/2024 АНО ДО "Центр творческого развития и гуманитарного образования детей и юношества")

Суд признал невозможным сторнирование на ЕНС суммы НДС, уплаченной налогоплательщиком в 2024 году с целью применения к нему налоговой амнистии при дроблении бизнеса

В отношении налогоплательщика была проведена выездная проверка по всем налогам за период с 01.01.2020 по 31.12.2022. По итогам проверки вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.09.2024 в связи с установлением налоговым органом факта дробления бизнеса налогоплательщиком.

Между тем, в мае 2024 года (т.е. до принятия решения по проверке) налогоплательщик представил уточненные декларации по НДС и налогу на прибыль за 2022 год и уплатил соответствующие налоги в связи с выявлением факта дробления бизнеса. Однако затем он потребовал восстановить (сторнировать) на ЕНС уплаченную сумму НДС, ссылаясь на ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ (о налоговой амнистии при добровольном отказе от дробления бизнеса).

Суды отказали в удовлетворении требований налогоплательщика, указав следующее.

Закон от 12.07.2024 № 176-ФЗ не содержит норм, предусматривающих право лиц, уточнивших свои налоговые обязательства за налоговые периоды 2022-2024 гг., на возврат налогов, уплаченных ими самостоятельно при подаче уточненных налоговых деклараций.

Оснований для сторнирования операций по доначислению сумм НДС (по расчету по уточненной декларации) за 2022 год и суммы, уплаченной налогоплательщиком в мае 2024 года, и восстановлению данной суммы на ЕНС (положительное сальдо), предусмотренных действующим налоговым законодательством, в рассматриваемом случае без наступления прекращения обязанности по уплате спорной суммы налога не имеется.

Положения ст. 6 Закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ, выражающиеся в применении налоговой амнистии и освобождении от обязанности уплаты доначисленных налогов, фактически могут быть реализованы в отношении налогоплательщиков, применявших в 2022-2024 гг. дробление бизнеса, только по результатам оценки их деятельности в 2025-2026 гг.

Применение амнистии заключается не столько в приостановлении вступления в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налоговых правонарушений, вынесенных по результатам налоговых проверок за 2022-2024 гг., связанных с фактом дробления бизнеса, сколько в том, что налоговые обязательства за 2022-2024 гг. по дроблению бизнеса прощаются налогоплательщику в случае, если он в 2025-2026 гг. не будет применять схему дробления бизнеса.

Сама по себе приостановка вступления в силу решения налогового органа еще не означает применение амнистии и прекращение налоговых обязательств. Иными словами, налоговому органу предстоит оценить поведение налогоплательщика в последующих (2025-2026 гг.) налоговых периодах. Если инспекция установит, что налогоплательщик продолжает использовать схемы дробления бизнеса в 2025-2026 гг., то он обязан будет уплатить налоги, штрафы и пени по дроблению, допущенному в 2022-2024 гг., а также в 2025-2026 гг.

Таким образом, вопросы о праве налогоплательщика на налоговую амнистию в настоящем деле не могут быть разрешены по причине несоблюдения всех условий, предусмотренных ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ.

(постановление 18 ААС от 09.04.2026 по делу № А47-2538/2025 ООО "БЭНО")



ОЦЕНКА TAXOLOGY

Начинает формироваться судебная практика, связанная с новеллами налогового законодательства в части регулирования т.н. налоговой амнистии для налогоплательщиков, добровольно отказавшихся от использования схем минимизации налогообложения путем дробления бизнеса. И, как показывает настоящее дело, механизм реализации этой амнистии, в т.ч. такая его особенность, как достаточная протяженность во времени, способны вызывать у налогоплательщиков некоторые вопросы и/или сомнения, для разрешения которых суду первой инстанции пришлось, например, дать в судебном решении более упрощенную интерпретацию спорных норм, а апелляционный суд в своем постановлении фактически рекомендовал налогоплательщику обратиться за необходимыми разъяснениями в ФНС.

Суд признал, что реализация продукции взаимозависимому лицу осуществлялась по заниженной цене и была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о реализации налогоплательщиком взаимозависимому физическому лицу (ИП) продукции (пива) по заниженным ценам. Фактически сделки налогоплательщика с ИП, применявшим ЕНВД, направлены на уменьшение налоговой базы налогоплательщика путем перераспределения полученной прибыли на взаимозависимое лицо.

Налогоплательщик в свою очередь оспаривал как сам факт занижения цены без применения надлежащих способов его установления (в т.ч. проведения экспертизы), так и приводил доводы в обоснование такого занижения.

Суды рассмотрели спор в пользу налогового органа исходя из следующих обстоятельств.

За 2020 год налогоплательщиком реализовано предпринимателю 80% произведенного пива по цене на 66,7% ниже, чем для иных контрагентов. Деятельность налогоплательщика является прибыльной, но низкорентабельной (2%), доходы за 2020 год составили 17 229,4 тысяч рублей, доходы же ИП составили 82 055,3 тысяч рублей.

Суд отклонил доводы налогоплательщика о необоснованном непринятии во внимание при анализе цены реализованного предпринимателю пива наличия взаимозависимости налогоплательщика с иными контрагентами, поскольку данная взаимозависимость, как установлено налоговым органом в ходе проверки, не оказывала влияние на условия сделок.

Объем неправомерно выведенной налогоплательщиком из-под налогообложения наценки (части выручки) рассчитан налоговым органом исходя из средней цены пива, реализованного иным покупателям. Данные сделки являются сопоставимыми с учетом идентичности реализованной продукции конечным потребителям на сходных условиях доставки, оплаты и приемки товара, а также выявления некачественной продукции. В свою очередь, договоры с ИП каких-либо особых условий, влияющих на формирование цены товара, не содержат, документы, обосновывающие ценообразование с учетом объема закупок, налогоплательщиком в ходе проверки не представлены.

Судом отклонены доводы о необоснованном отказе налогового органа при определении рыночной цены пива использовать цены других производителей пива, а также привлечении для этих целей эксперта, поскольку как таковая рыночность цен налоговым органом не устанавливалась, проверяемое лицо является производителем определенного сорта пива, отличного от других производителей, а реализация продукции производилась иным контрагентам по более высоким ценам при сопоставимых условиях.

В итоге, принимая во внимание уплаченные налогоплательщиком (общая система налогообложения) и ИП (ЕНВД) суммы налогов, а также значительное превышение доходов ИП над доходами налогоплательщика, суды сделали вывод о том, что выявленные проверкой в совокупности обстоятельства указывают на умышленные согласованные действия проверяемого налогоплательщика и взаимозависимого лица, направленные на искажение (сокрытие) выручки с последующим выводом полученной денежной наличности.

(постановление АС Восточно-Сибирского округа от 09.04.2026 по делу № А19-10250/2025 ООО Пивоварня "Клеофаса Эрдмана")

Суд признал неправомерным включение в расходы затрат по операциям по приобретению и обслуживанию майнингового оборудования

Налогоплательщик приобрел оборудование для майнинга криптовалюты, а также оплатил услуги по его размещению и обслуживанию. Соответствующие затраты учтены в 2019-2020 гг. в составе косвенных расходов.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерности учета данных расходов, поскольку в данных учета не отражена их связь с созданием соответствующей готовой продукции и доходами от ее реализации. При этом сами подобные расходы должны учитываться как прямые, а не косвенные.

Налогоплательщик в качестве возражений указывал на то, что доход от выполнения вычислительных операций в оборотах бухучета им не отражен, так как в действующем законодательстве РФ не установлен правовой статус, не определено понятие и порядок учета добываемой криптовалюты. Государство получит налоговые отчисления по данному виду деятельности только тогда, когда ее вид и налогообложение будут урегулированы законодательно. В отсутствие данного регулирования по доходам налогоплательщик правомерно учитывает налоговые вычеты и расходы в целях уменьшения налогооблагаемых обязательств.

Суды не согласились с позицией налогоплательщика и рассмотрели спор в пользу налогового органа исходя из следующего.

Расходы на производство криптовалюты должны формироваться применительно к общим требованиям, предъявляемым к учету готовой продукции. Криптовалюта подлежит учету как готовая продукция, поскольку она генерируется в ходе обычной деятельности организации по ее добыче (майнинга криптовалюты), в связи с чем затраты на майнинг криптовалюты, собранные в течение месяца на счете 20 «Основное производство», формируют фактическую себестоимость криптовалюты (подпункты «в», «д» пункта 3, пункты 9, 23 ФСБУ 5/2019).

Принять указанные расходы налогоплательщик должен по мере получения дохода и отразить их в перечне прямых расходов.

Между тем, на счетах бухгалтерского учета 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи» налогоплательщиком не отражены операции по майнингу криптовалюты, её дальнейшей реализации. Следовательно, налогоплательщик неправомерно отразил расходы на приобретение, размещение и обслуживание оборудования в текущих налоговых периодах, не соотнося затраты с отсутствием результата (промежуточного или конечного) от ведения данного вида деятельности.

Суд учел, что лишь впоследствии спорные правоотношения в части налогообложения криптовалюты были урегулированы положениями Федерального закона от 29.11.2024 № 418-ФЗ. Однако он отметил, что и до внесения указанных изменений в законодательство о налогах и сборах требования юридических лиц подлежали судебной защите только при условии информирования ими о фактах обладания цифровой валютой и совершения гражданско-правовых сделок и (или) операций с цифровой валютой. Соответственно, учет спорных расходов возможен лишь при условии надлежащей организации налогоплательщиком учета результатов майнинга цифровой валюты и связанных с этой деятельностью последствий для целей налогообложения.

(постановление АС Восточно-Сибирского округа от 09.04.2026 по делу № А19-11336/2023 АО "БраЗМК")