Уважаемые коллеги!
В нашем дайджесте № 85 подборка преимущественно абсурдных или просто странных решений судов:

Налоговый орган в суде не вправе ссылаться на отсутствие у иностранного получателя дохода статуса «фактического получателя дохода», если он сделал вывод о наличии такого статуса ранее в ходе проведения налогового контроля

Налоговый орган при вынесении решения по итогам проверки пришел к выводу о неправомерном применении налоговым агентом пониженной ставки 5%, предусмотренной СИДН между РФ и Кипром для выплаты дивидендов в ситуации, когда речь идет о процентах, переквалифицированных в дивиденды на основании п. 4 ст. 269 НК РФ.

По его мнению, положения данного СИДН в целях применения ставки 5 процентов при налогообложении дивидендов предполагают наличие прямого вложения в капитал организации, и, как следствие, прямого владения акциями общества, а не косвенное участие в его капитале через владение акциями иного взаимозависимого с обществом лица. В данном случае такое прямое участие отсутствовало.

При этом каких-либо иных оснований для доначисления налога в связи с вышеизложенным налоговым органом в решении по итогам проверки не было приведено. Например, не было приведено доводов и доказательств того, что получающая доход кипрская компания не является фактическим получателем дохода, а является кондуитной компанией, транслирующей доход другому юридическому лицу, не выполняя никаких функций и не неся никаких рисков,.

ВС РФ в рамках первоначального рассмотрения спора признал позицию налогового органа (о необходимости прямого владения акциями для применения ставки 5%) неправомерной и направил дело на новое рассмотрение с целью установления фактического получателя спорного дохода.

При новом рассмотрении налоговый орган представил вновь полученные им доказательства того, что кипрская компания не являлась, по его мнению, фактическим получателем дохода. Тем не менее, суд всё равно признал доначисления налогового органа неправомерными, исходя из следующего.

Налоговый орган по результатам проверки самостоятельно применил ставку налога на доходы в размере 10%, установленную СИДН, которая в любом случае применима исключительно к лицам, признающимся фактическим получателем дохода для целей применения СИДН. Уважительных обстоятельств, препятствовавших ему своевременно получить надлежащие доказательства, касающиеся проверки и подтверждения статуса кипрской компании как фактического получателя дохода по договорам займа налоговым органом не приведено. Доказательства, полученные после окончания мероприятий налогового контроля, не могут быть положены в основу судебного акта по настоящему делу.

Кроме того, в силу принципа правовой определенности налогоплательщики должны иметь возможность быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, приобретенных прав, прежде всего, в том, что касается размера налоговой обязанности, полноты и правильности ее исполнения.

(решение АС Кемеровской области от 09.06.2018 по делу № А27–25564/2015,
ОАО "СУЭК-Кузбасс")

ОЦЕНКА TAXOLOGY

В одном из самых знаковых налоговых дел этого года обнаружился еще один аспект — процедурный (процессуальный), возможно, не уступающий по своей значимости материально-правовому аспекту, изложенному в определении СКЭС ВС от 06.03.2018. Суд первой инстанции в замечательной манере использовал формулировки и позиции из актов высших судов по другим налоговым делам, сведя на нет всю последующую доказательственную работу налоговых органов. Фактически с таким подходом новое рассмотрение дела стало больше похоже на соблюдение формальностей.

Вероятность такого исхода была еще выше с учетом принятия этим же судом решения по другому делу с участием этого же налогоплательщика (решение АС Кемеровской области от 17.04.2018 по делу № А27–2682/2017), где решение принимал другой судья, но при этом также исходил из того, что если налоговый орган в ходе проверки применил ставку 10%, то тем самым — не оспаривал статус фактического получателя дохода, а все последующие попытки сбора налоговым органом доказательств обратного не должны приниматься во внимание. Примечательно, что апелляционная жалоба по этому делу была отозвана инспекцией, поэтому дальнейшая судьба комментируемого решения пока не ясна.

Истребование в рамках камеральной проверки документов, подтверждающих право на применение пониженной ставки, предусмотренной СИДН, является правомерным

Налогоплательщик при выплате дивидендов кипрской компании применил пониженную ставку (5%), предусмотренную СИДН между РФ и Кипром. В ходе камеральной проверки налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов налоговый орган истребовал у него: договоры (или иные документы), в соответствии с которыми выплачивался доход иностранному юридическому лицу; платежные документы, подтверждающие выплату дохода; первичные документы, подтверждающие правомерность применения ставки 5%; документы, подтверждающие фактическое право на получение доходов, выплачиваемых иностранной организации.

Налогоплательщик представил некоторые документы, в отношении других документов он пояснил, что располагает документами, предусмотренными статьей 312 НК РФ и обосновывающими применение пониженной ставки налога на прибыль в отношении выплаченных дивидендов, однако не находит правовых оснований для их представления в налоговый орган. В итоге эти документы всё же были представлены в налоговый орган по другому требованию, но уже с нарушением срока, указанного в первоначальном требовании. В результате налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

В обоснование незаконности решения о привлечении к ответственности налогоплательщик сослался на отсутствие у него обязанности по представлению дополнительных документов в рамках проведения камеральной проверки в соответствии со статьей 88 НК РФ, поскольку применение пониженной налоговой ставки не относится к льготе по налогу.

Суд признал позицию налогоплательщика неправомерной, исходя из того, что пониженная ставка налога с доходов, выплаченных иностранному лицу, предоставляется при определенных условиях, рассматриваемое в данном споре преимущество по уплате налога в меньшем размере, в полном мере соответствует понятию «льгота по налогу».

На основании системного анализа статей 88, 309, 310, 312 НК РФ обязанность налогоплательщика в качестве налогового агента по представлению запрашиваемых в рамках данной статьи НК РФ налоговым органом документов вытекает из совокупности положений статей 24, 310 и 312 НК РФ. Данная позиция согласуется с позицией, изложенной в Постановлении ФАС СЗО от 11.10.2013 по делу № А56–73263/2012 и Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.01.2014 № ВАС-19096/13. Кроме того, пониженную ставку налога в качестве разновидности льготы признавали АС Центрального округа постановлением от 28.11.2017 по делу № А64–6795/2016, АС Западно-Сибирского округа в постановлении от 28.06.2016 по делу № А27–21134/2015.

(решение АС Омской области от 04.06.2018 по делу № А46–6756/2018,
ООО "Омский завод полипропилена")

Изменение размера обязательства судебным актом (из-за ошибочной оценки условий исполняемого договора) не является основанием для выставления продавцом корректировочного счета-фактуры в периоде вступления акта в законную силу, а рассматривается как ошибка, исправляемая в периоде исполнения обязательства

Налогоплательщик обратился в суд с иском к контрагенту о взыскании 32 263 654,30 руб. задолженности за поставленный в начале 2014 год газ. Решением суда, вступившим в законную силу в 2016 году, исковые требования удовлетворены только в сумме 8 887 382,94 руб. При этом основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя в сумме 3 275 135,26руб. послужили установленные в суде обстоятельства излишнего предъявления к оплате объема газа (теплоэнергии).

Принимая меры по исполнению судебного решения, налогоплательщик выставил исправительный счет-фактуру за январь 2014 года, на основании которой произвел уменьшение выручки на 3 275 135,26руб. Также он представил уточненную декларацию, в которой отразил НДС к уменьшению на соответствующую сумму. При этом он руководствовался ст. 54 НК РФ, корректируя обязательства в 2014 году, то есть в том налоговом периоде, в котором произошла ошибка.

Суд первой инстанции признал позицию налогоплательщика необоснованной, исходя из того, что поскольку уменьшение объемов энергии, поставленной налогоплательщиком в 2014 году, фактически согласовано сторонами через судебный акт, вступивший в законную силу в 2016 году, то ему следовало откорректировать цену договора, оформить первичные документы, выставить корректировочный счет-фактуру и отразить хозяйственную операцию в периоде вступления решения суда в силу (2016год).

Апелляционный суд согласился с позицией суда первой инстанции, отметив, что фактическое изменение объема реализованного газа в сторону уменьшения нельзя квалифицировать как исправление ошибок, допущенных при составлении счета-фактуры. Налогоплательщик при составлении первичного счета-фактуры имел в виду именно то количество (объем) начисленного потребителю по тепловой энергии, которое изначально было указано в первичном счете-фактуре. Впоследствии на основании судебного акта был осуществлен перерасчет ранее начисленного потребления по тепловой энергии.

Суд кассационной инстанции удовлетворил жалобу налогоплательщика, исходя из того, что между сторонами договора возник спор о моменте начала исчисления объема поставленного газа по прибору покупателя — с 25.01.2014 или 01.02.2014, что было разрешено судом. Обстоятельства, установленные при толковании договора между продавцом и покупателем, свидетельствующие об ошибочности расчета налогоплательщика, не повлияли и не могли объективно повлиять на фактический объем уже поставленного товара, в связи с чем выводы судов, полагающих, что через решение суда стороны пришли к соглашению, изменив ранее установленные условия поставки, нельзя признать верным.

Обстоятельства, установленные судами в рамках спора о поставке, однозначно указывают на ошибку, допущенную налогоплательщиком непосредственно в периоде поставки (в 2014 году) в результате неправильной оценки условий исполняемого договора, а решение от 2016 г. исправляет её, что не может расцениваться судами как новый, самостоятельный (в смысле налогообложения) факт хозяйственной деятельности общества.

(постановление АС Уральского округа от 09.06.2018 по делу № А50–30691/2017,
ООО "Газпром межрегионгаз Пермь")

Суд признал необоснованным учет убытков от ликвидации дочерней компании из-за отсутствия деловой цели предшествовавшего увеличения ее уставного капитала и деятельности этой компании

В октябре 2007г. налогоплательщик приобрел долю в уставном капитале ООО номинальной стоимостью 100 000 руб., размер которой составлял 100% уставного капитала указанного общества. В декабре 2007 г. он принял решение увеличить уставный капитал ООО на сумму 1 429 400 000 руб. После продажи в 2009 г. доли в размере 0,001% стоимость доли налогоплательщика в уставном капитале ООО составила 1 429 485 705 руб.

В 2014 г. участники ООО приняли решение о его ликвидации. По состоянию на 01.12.2014 у ООО осталось имущество в виде денежных средств, в размере 17 202 532,83 руб., которое было распределено между участниками. После ликвидации ООО налогоплательщик сформировал убыток от финансовых вложений в виде доли в уставный капитал в сумме 1 412 283 344 руб. (1 429 485 705 руб. — 17 202 361 руб.) и отразило его в составе внереализационных расходов.

Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности учета данного убытка. У налогоплательщика отсутствовала разумная деловая цель по увеличению уставного капитала дочерней компании ООО. Денежные средства, полученные ООО от налогоплательщика в виде взноса на увеличение уставного капитала были в пределах двух банковских дней возвращены иностранной материнской компании, следовательно, не использовались в деятельности, направленной на извлечение дохода. Более того, налогоплательщик не получал дохода от участия в ООО начиная с 2007 года и до ликвидации дочерней компании в 2014 году.

ООО при согласованности своих действий с взаимозависимыми (аффилированными) лицами, в частности, с иностранной материнской компанией и налогоплательщиком приобретало у взаимозависимых (аффилированных) кредитных организаций (за счет заемных средств), неликвидную задолженность, то есть сомнительную задолженность с высоким и/или абсолютным риском невозврата, не имея при этом возможности расплатиться по своим обязательствам перед заимодавцами (кредиторами).

ООО на протяжении всей финансово-хозяйственной деятельности имело отрицательную величину чистых активов и не располагало чистыми активами для обеспечения минимального размера уставного капитала с 2007 г. Налогоплательщик как мажоритарный участник ООО был обязан принять решение об уменьшении уставного капитала или о ликвидации дочерней компании, либо предпринять соответствующие меры по исправлению сложившейся ситуации.

Указанные обстоятельства привели к возникновению необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованных, экономически неоправданных убытков от финансовых вложений в виде доли в уставном капитале ликвидированной дочерней компании в размере 1 412 283 344 руб. При этом прибыль от источника в РФ (посредством перераспределения финансовых потоков и обязательств через уступку прав требования, займы, др. финансовые инструменты, примененные к обязательствам физических лиц перед банками) выведена из РФ (в режиме льготного налогообложения) в пользу резидента Франции — материнской компании.

(решение АС г. Москвы от 01.06.2018 по делу № А40–50297/2017,
ООО "РУСФИНАНС")


При безвозмездном получении отходов от переработки давальческого сырья и их дальнейшей реализации налогоплательщик обязан отразить доход как от их получения, так и от реализации

Налогоплательщик являлся исполнителем по договору переработки давальческого сырья. Образовавшиеся отходы (сыворотка) принята к учету как собственная продукция. В этом же периоде сыворотка реализована третьим лицам.

Налоговый орган установил, что в нарушение п. 8 ст. 250 НК РФ налогоплательщик не отразил во внереализационных доходах безвозмездно полученные отходы (сыворотку), полученные от переработки давальческого сырья, то есть не увеличил налогооблагаемую базу на рыночную стоимость безвозмездно полученного имущества.

При первоначальном рассмотрении дела суды не согласились с позицией налогового органа, исходя из того, что полученная сыворотка была в полной мере реализована в те же налоговые периоды, факт не признания внереализационных доходов от безвозмездно полученной сыворотки и, соответственно, непризнания расходов на аналогичную сумму при реализации данной сыворотки на сторону, не привел к занижению налогооблагаемой прибыли.

Включение же в состав доходов стоимости безвозмездно полученного имущества дважды, то есть на дату безвозмездного получения сыворотки и на дату ее реализации, без права на признание затрат в виде стоимости безвозмездно полученной сыворотки, не соответствует требованиям действующего законодательства.

Суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и направил дело на новое рассмотрение, где налогоплательщику было отказано в удовлетворении его требований.

Суды исходили из того, что получив доход при безвозмездном получении сыворотки, налогоплательщик обязан был отразить его во внереализационных доходах и при дальнейшей реализации сыворотки как собственной продукции, получив доход (выручку), не понеся при этом никаких расходов, также отразить в доходах для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Судами отклонен довод налогоплательщика о незаконном повторном (двойном) включении в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций внереализационных доходов в виде безвозмездно полученной сыворотки и выручки от реализации безвозмездно полученной сыворотки, как собственной продукции.

(постановление АС Центрального округа от 31.05.2018 по делу № А09–9797/2016,
ОАО "Консервсушпрод")

При передаче предмета лизинга с баланса одного лизингополучателя на баланс другого взаимозависимого по отношению к нему лизингополучателя (при перенайме) льгота в отношении движимого имущества не применяется

Между двумя сторонними организациями был заключен договор лизинга. При этом лизингополучатель являлся взаимозависимым лицом по отношению к налогоплательщику, а лизингодатель — нет. Предметом лизинга являлось движимое имущество (автотранспортные средства).

Впоследствии между лизингодателем, лизингополучателем и налогоплательщиком было заключено соглашение о перенайме, по которому права и обязанности лизингополучателя переходили к налогоплательщику. Предмет лизинга был передан с баланса прежнего лизингополучателя на баланс налогоплательщика.

В 2015 году налогоплательщик применил льготу по налогу на имущество в отношении предмета лизинга, но налоговый орган признал применение льготы неправомерным, поскольку лизинговое имущество было получено от взаимозависимого лица.

Налогоплательщик в качестве возражений против позиции налогового органа указывал на то, что юридически он получил имущество в лизинг от своего невзаимозависимого лизингодателя (т.е. от собственника имущества), который остался прежним.

Суды отклонили этот довод, поскольку налоговым органом установлено, что фактическая передача спорного имущества осуществлена с баланса прежнего лизингополучателя, то есть взаимозависимого лица. При этом из п. 25 ст. 381 НК РФ следует, что передача (а не только приобретение) имущества от взаимозависимого лица исключает применение льготы по налогу на имущество.

(постановление АС Северо-Кавказского округа от 31.05.2018 по делу № А53–1315/2017,
ООО "ЮГДК")