Уважаемые коллеги!
В нашем дайджесте № 87 интересные споры:

При уплате организацией НДФЛ одновременно в иностранном государстве и в РФ устранение двойного налогообложения осуществляется путем подачи декларации физлицом, а не через налогового агента

Между налогоплательщиком (подрядчик) и иностранной организацией из Норвегии был заключен договор на оказание услуг, который предполагал выполнение работниками подрядчика работ на континентальном шельфе Норвегии. Уплата всех налогов по этому договору в 2011-2013 гг. осуществлялась налоговым агентом только в РФ. Но в 2013 году он получил от налогового управления Норвегии письмо с указанием на необходимость уплатить подоходный налог в Норвегии, что в итоге и было сделано.

В 2016 году налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченной суммы НДФЛ (из-за образовавшегося двойного налогообложения), но ему было отказано со ссылкой на то, что зачет НДФЛ, уплаченного физлицом в иностранном государстве, производится в порядке п. 2 ст. 232 НК РФ.

Суд согласился с позицией налогового органа, отметив следующее. Исходя из Протокола к Конвенции об избежании двойного налогообложения между РФ и Норвегией от 26.03.1996, поскольку работы выполнялись на континентальном шельфе Норвегии, то положения Конвенции о том, что налог с доходов от работы по найму должен был бы в данной ситуации уплачиваться только в РФ, не действуют. При этом нет в Конвенции и положений о том, что в такой ситуации налог должен уплачиваться только в Норвегии. Он не освобождается от налогообложения в РФ.

Далее суд указал, что во взаимосвязи с порядком, установленным п. 1 ст. 232 НК РФ и Конвенцией, налогоплательщикам следовало произвести зачет сумм налога, уплаченных в иностранном государстве, в порядке, установленном п.п. 2-4 ст. 232 НК РФ. Для зачета уплаченного за рубежом налога налоговый резидент - физическое лицо должен представить налоговую декларацию и документы, подтверждающие размер полученного дохода и уплаченного налога. Тем самым резидент, по сути, предъявит этот налог к вычету, что соответствует ст. 23 Конвенции. Указанные пункты ст. 232 НК РФ хотя и введены в действие после рассматриваемого периода, однако не противоречат п. 3 ст. 311 НК РФ, ссылка на который имеется в письме Минфина РФ от 09.10.2013 № 03-08-05/42118.

Действующее законодательство не содержит положений, позволяющих зачесть налог через налоговых агентов.

Суд также отклонил ссылку налогового агента на определение КС РФ от 17.02.2015 № 262-О как основанное на иных фактических обстоятельствах.

(решение АС Мурманской области от 29.06.2018 по делу № А42-2441/2017,

ОАО "МАГЭ")


ОЦЕНКА TAXOLOGY

Как можно предположить, основной причиной возникновения данного спора стала правовая неопределенность в ситуации, когда сумма удержанного налоговым агентом налога с доходов физического лица оказывается меньше, чем сумма, перечисленная налоговым агентом из-за того, что налоговый агент вынужден перечислять налог в бюджеты различных государств (а это влечет для налогового агента финансовые потери). Суд в целом обозначил проблему фразой «довод заявителя о том, что налоговым агентом перечислены в бюджет суммы, которые превышают удержанный у налогоплательщика налог со ссылкой на пункт 34 Постановления № 57, судом отклоняется, поскольку в данном случае за возвратом излишне уплаченного налога ОАО «МАГЭ» обращается в РФ, однако денежные средства перечислены в бюджеты разных стран». Но при этом оптимального решения проблемы не предложено. Вероятно, здесь налоговому агенту ничего не остается, кроме как переложить проблему двойного налогообложения на физических лиц, либо терпеть убытки от нестыковки разных правопорядков.

Согласие налогового органа с применением налогоплательщиком пониженной ставки налога по итогам камеральной проверки признано письменным разъяснением налогового органа, освобождающим налогоплательщика от штрафа и пени

По итогам выездной проверки за 2014-2016 гг. налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком пониженной ставки земельного налога (0,3%), предусмотренной абз. 5 подп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ, в отношении земельных участков, принадлежащих последнему на праве собственности. В итоге налогоплательщику доначислен земельный налог, пени и штраф исходя из ставки 1,5%.

Налогоплательщик оспорил указанные доначисления. При рассмотрении спора установлено, что налогоплательщик представлял в налоговый орган налоговые декларации по земельному налогу за 2014-2015 годы и уплачивал земельный налог по ставке 1,5%. Однако впоследствии, налогоплательщик представил уточненные налоговые декларации по земельному налогу за 2014-2015 годы, в которых исчислил земельный налог по пониженной ставке 0,3%. Согласно декларации по земельному налогу за 2016 год, он исчислил и уплатил земельный налог также по ставке 0,3%.

Далее налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлениями о возврате излишне уплаченного земельного налога за 2014-2015 годы и налоговый орган возвратил ему излишне уплаченный земельный налог, согласившись с применением ставки 0,3%.

Суды признали правомерным доначисление налогоплательщику земельного налога по итогам выездной проверки, но в то же время признали неправомерным доначисление пени и штрафа.

Решение налогового органа по итогам камеральной проверки и последующие действия налогового органа по возврату налога судами расценены как письменные разъяснения налогового органа о порядке исчисления и уплаты земельного налога и обстоятельством, исключающим привлечение общества к налоговой ответственности и основанием для начисления пени (подп. 3 п. 1 ст. 111, п. 8 ст. 75 НК РФ).

(постановление АС Поволжского округа от 06.07.2018 по делу № А49-13356/2017,

АО "НПП "Рубин")

Налогоплательщик неправомерно отразил дополнительную сумму вычета по НДС в периоде, когда у него отсутствовали соответствующие исправленные счета-фактуры

Контрагент налогоплательщика (ОАО «Мосводоканал»), установив фактическое увеличение объема оказанных услуг по отпуску воды за июль – сентябрь 2013 года, выставил в адрес налогоплательщика в течение 4 квартала 2013 – 1 квартала 2014 года исправленные счета-фактуры и скорректированные акты приема-передачи услуг, по которым увеличил стоимость услуг и НДС.

Налогоплательщиком счета-фактуры и акты были приняты к учету и отражены в журнале полученных счетов-фактур в 4 квартале 2013 – 1 квартале 2014 года, в то время как налоговые вычеты на разницу в НДС до и после увеличения стоимости услуг были отражены в декларации за 3 квартал 2013 года, то есть в периоде, когда у налогоплательщика отсутствовали исправленные счета-фактуры.

По мнению налогового органа, налогоплательщик в нарушение п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ неправомерно заявил в уточненной декларации за 3 квартал 2013 года налоговые вычеты на основании исправленных контрагентом счетов-фактур в части увеличения стоимости оказанных услуг по отпуску воды, поскольку разницу между НДС по первоначальным и исправленным счетам-фактурам следовало принимать к вычету по мере внесения исправления (корректировки), то есть в 4 квартале 2013 - 1 квартале 2014 года.

Налогоплательщик, возражая против отказа в применении вычетов, указал, что проведение контрагентом исправления счетов-фактур в части увеличения стоимости услуг и суммы предъявленного НДС вместо их корректировки не может являться основанием для отказа в применении вычетов на увеличенные суммы налога, в том числе с учетом положений статьи 54 НК РФ.

Суды согласились с тем, что до даты корректировки и выставления продавцом корректировочных счетов-фактур покупатель не вправе заявлять в состав налоговых вычетов увеличенную сумму налога.

При этом в отношении вида счета-фактуры (корректировочного или исправленного) суд указал, что для целей применения специально установленного п. 13 ст. 171 НК РФ правила о вычетах покупателя при увеличении стоимости товара (работы, услуги) продавцом в периоде корректировки (увеличения) не имеет никакого значения, каким именно образом продавец произвел документальное подтверждение увеличения – выставил корректировочную счет-фактуру или внес исправления в первоначальную.

(решение АС г. Москвы от 28.06.2018 по делу № А40-158010/2017,

ПАО "МОЭК")

Суд признал неправомерным учет в расходах сумм компенсаций, выплаченных кипрским акционерам в качестве упущенной выгоды за несвоевременную выплату им дивидендов

Налогоплательщик на основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ включил в состав внереализационных расходов суммы убытков, возмещенных иностранным (кипрским) акционерам в связи с несвоевременной выплатой им дивидендов в 2014 году. Выплата дивидендов нескольким акционерам была произведена на полгода позже по сравнению с другими акционерами после получения от них писем-требований о выплате дивидендов за 2013, сумм «упущенной выгоды» и процентов за пользование денежными средствами.

При этом сумму упущенной выгоды налогоплательщик рассчитал самостоятельно, определив ее в размере, соответствующем отрицательной курсовой разнице от переоценки обязательств по выплате дивидендов в период с 26.06.2014 (16=46,1576 руб.) по 10.12.2014 (1€=66,88) руб.). Этот расчет основан на том, что в случае выплаты 26.06.2014 дивидендов в размере 332 017 053 руб. их сумма в валюте составила бы 6 881 390 евро, в то время как на 10.12.2014 сумма дивидендов в валюте составила 4 749 165 евро, в связи с чем, разница в размере 2 167 661 евро была возмещена акционерам как их «упущенная выгода».

Налоговый орган признал неправомерным учет вышеназванной суммы в расходах, а суд согласился с ним, исходя из следующего.

Выплата дивидендов иностранным акционерам в иностранной валюте корпоративными документами налогоплательщика не предусмотрена. Формулировка решения о выплате дивидендов согласно выписке из протокола годового общего собрания акционеров предполагает их выплату денежными средствами из расчета 15,45 руб. на одну обыкновенную акцию, т.е. расчеты в российских рублях. В связи с этим основания для квалификации спорной суммы «упущенной выгоды» акционеров как отрицательной курсовой разницы отсутствуют.

Налогоплательщик не представил доказательств, подтверждающих обоснованность выплаты дивидендов в иностранной валюте и достижение сторонами соглашения относительно выплаты в иностранной валюте и подлежащего применению курса валют. Он также не обосновал нормативно использование иностранной валюты при платежах.

Компенсация «упущенной выгоды» произведена только четырем спорным акционерам, хотя нарушение срока выплаты дивидендов было допущено не только в их отношении. Выплата спорным акционерам произведена только 10.12.2014 после получения от них писем – требований идентичного содержания, подписанных одним и тем же лицом. При этом расчетов размера упущенной выгоды в виде разницы курсов валюты платежа требования не содержат. Выплата произведена налогоплательщиком исходя из произведенного им самостоятельно расчета.

Ссылка налогоплательщика на возникшее у акционеров право на доход не свидетельствует о принятии ошибочных судебных актов, поскольку само по себе право акционеров на получение дивидендов не оспаривалось.

Судами проанализированы корпоративные отношения налогоплательщика и его акционеров, физических лиц - выгодоприобретателей и сделан вывод о связи организаций, которая позволяла обеспечить согласованность действий и их направленность на исключение спорных сумм из налогообложения как у налогоплательщика, так и у получателей денежных средств.

(постановление АС Московского округа от 04.07.2018 по делу № А40-114742/2017,

ОАО "ТАИФ")


Пени за несвоевременное внесение платы по договору водопользования не могут быть отнесены на расходы, поскольку право на их взимание реализовано региональным министерством природных ресурсов

Между налогоплательщиком и региональным министерством природных ресурсов был заключен договор водопользования, по условиям которого за несвоевременное внесение платы за пользование водным объектом с водопользователя взыскивается пеня. В итоге эта пеня была взыскана и отнесена налогоплательщиком на расходы.

По итогам проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно, в нарушение требований п. 2 ст. 270 НК РФ отнес на внереализационные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, пени, взысканные решением арбитражного суда с предприятия в пользу регионального министерства природных ресурсов за несвоевременную уплату платежей по договору за пользование водными объектами.

По мнению же налогоплательщика, правомерность включения суммы пени в расходы основывается на том, что его взаимоотношения с региональным министерством природных ресурсов по договору водопользования носят гражданско-правовой характер.

Рассматривая спор в пользу налогового органа, суды указали, что в целях налогообложения признанные налогоплательщиком и присужденные к взысканию с него суммы за несвоевременную уплату платежей по договору за пользование водными объектами независимо от их правовой природы подпадают под действие п.п. 2 и 49 статьи 270 НК РФ и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, так как взимаются государственными организациями, которым соответствующее право предоставлено Положением о региональном министерстве природных ресурсов и экологии.

Кроме того, как было указано еще судом первой инстанции, расходы предприятия в виде уплаты пени, взысканной с предприятия как водопользователя, допустившего нарушения норм Водного кодекса РФ, не могут быть признаны затратами, необходимыми для достижения цели предпринимательской деятельности – получение дохода, и поэтому не отвечают признаку экономически оправданных затрат.

(постановление АС Центрального округа от 28.06.2018 по делу № А68-10749/2014,

ФКП "Алексинский химический комбинат")

Отсутствие новой кадастровой стоимости в связи с исправлением кадастровой комиссией ошибки относительно целевого использования объекта недвижимости не может быть восполнено путем ретроспективного применения нормативного акта, определяющего эту стоимость

В ходе камеральной проверки за 2016 год налоговым органом установлен факт занижения суммы налога на имущество, которое, по мнению налогового органа, произошло ввиду неверного указания в представленной декларации по налогу на имущество кадастровой стоимости объектов недвижимого имущества.

Решением Комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости нежилого помещения от 15.11.2016 установлено, что при определении кадастровой стоимости объектов недвижимости, принадлежащих налогоплательщику использованы недостоверные сведения, а именно: неверно определена группа целевого назначения - 12, по итогам рассмотрения заявления комиссией была присвоена следующая группа - 7 «Объекты офисно-делового назначения», при этом данным решением новая кадастровая стоимость, устанавливаемая в связи с изменением группы целевого использования, установлена не была.

Далее 26.12.2016 Правительство Москвы приняло Постановление № 937-ПП «О внесении изменений в постановление Правительства Москвы от 21.11.2014 № 688-ПП «Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки объектов капитального строительства в городе Москве», в соответствии с которым утвердило новую кадастровую стоимость спорных нежилых помещений. В п. 3 вышеуказанного Постановления № 937-ПП указано, что Постановление применяется для целей, предусмотренных законодательством РФ с 1 января 2016г.

Налогоплательщик возражал против применения Постановления № 937-ПП, указывая, что 26.12.2016 (фактически в конце налогового периода 2016г.) он был поставлен перед фактом необходимости исчисления и уплаты налога исходя из измененных данных кадастровой стоимости Объекта недвижимого имущества (элемента налога – налоговой базы).

Суд рассмотрел дело в пользу налогоплательщика, отметив следующее.

В рамках пересмотра кадастровой стоимости на основании недостоверности сведений об объекте недвижимости в комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости установление новой кадастровой стоимости по результатам рассмотрения таких заявлений не предусмотрено. Ретроспективному применению (при исправлении технических ошибок) подлежит кадастровая стоимость, установленная непосредственно таким решением комиссии или суда (в случае, если решением стоимость была установлена). Между тем, конкретная стоимость объектов, принадлежащих налогоплательщику, Комиссией не устанавливалась и не утверждалась.

Что касается применения самого Постановления № 937-ПП, то оно прямо противоречит принципам налогообложения в части установления порядка действия актов законодательства о налогах и сборах, закрепленным в ст. 3, ст. 5 Налогового кодекса Российской Федерации, а потому не подлежит применению в целях налогообложения на период с 01.01.2016.

(решение АС г. Москвы от 27.06.2018 по делу № А40-60358/2018,

ЗАО "КОНТЕНС М")